Фиктивное дробление бизнеса — одна из самых чувствительных тем в налоговых спорах. Формально компания может разделить деятельность между несколькими юридическими лицами или ИП, но для налоговых органов принципиально важно другое: есть ли у такого разделения реальная деловая причина, или оно создано только ради снижения налоговой нагрузки.

В законе признаки дробления бизнеса обозначены, но в достаточно общем виде. Более детально подход к их оценке раскрывается в судебной практике и в разъяснениях ФНС России. Именно там можно увидеть, по каким фактическим обстоятельствам налоговые органы и суды приходят к выводу, что бизнес был разделен искусственно.

При этом универсального признака, по которому можно автоматически признать дробление фиктивным, не существует. Такие споры всегда рассматриваются в совокупности обстоятельств: как организована деятельность внутри группы, кто принимает решения, как распределяются ресурсы, есть ли у каждого участника самостоятельная функция и собственный предпринимательский интерес.

Что считается дроблением бизнеса в налоговом смысле

Сам термин «дробление бизнеса» прямо не используется в Налоговом кодексе РФ. Его определение содержится в пункте 1 части 1 статьи 6 Федерального закона от 12.07.2024 г. № 176-ФЗ. Однако эта норма имеет специальное назначение: она была введена прежде всего для целей налоговой амнистии в отношении отдельных лиц, которые использовали разделение бизнеса для применения специальных налоговых режимов.

Поэтому само законодательное определение не задает нового стандарта доказывания и не отменяет ранее сложившиеся подходы (Приложение к Письму от 18.10.2024 г. № СД-4-2/11836, Письмо от 22.08.2024 г. № ЗГ-2-2/12008, Письмо от 09.08.2024 г. № СД-4-7/9113). ФНС России отдельно указывает, что оценивать признаки дробления нужно с учетом уже сформированной судебной практики и фактических обстоятельств конкретного дела (Письмо от 16.07.2024 г. № БВ-4-7/8051, Письмо от 11.08.2017 г. № СА-4-7/15895). Иными словами, закон задает общий ориентир, но реальное содержание признаков раскрывается через споры, которые уже были рассмотрены судами.

Когда разделение бизнеса само по себе не является нарушением

Важно понимать, что не каждое разделение бизнеса между несколькими компаниями или предпринимателями означает фиктивное дробление. Сам по себе факт, что несколько организаций контролируются одним лицом или группой лиц, еще не говорит о нарушении.

Бизнес может быть разделен по объективным причинам: из-за особенностей регулирования, структуры проектов, распределения рисков, требований закона или управленческой логики. Например, ФНС России прямо указывала, что создание нескольких организаций-застройщиков может быть правомерным, если речь идет о нескольких самостоятельных объектах недвижимости, каждый из которых реализуется по отдельному градостроительному плану, проекту планировки территории или договору о комплексном развитии территории. В таком случае разделение бизнеса объясняется не налоговой экономией, а особенностями самой деятельности (Письмо от 22.08.2024 г. № ЗГ-2-2/12008).

Именно поэтому налоговые органы оценивают не только юридическую форму, но и реальное содержание отношений внутри группы.

Общие контрагенты у участников группы

Еще один важный блок — анализ контрагентов. Если все участники разделенного бизнеса работают с одними и теми же поставщиками, покупателями, подрядчиками и иными партнерами, это может указывать на сохранение единой хозяйственной модели.

Особенно показательной считается ситуация, когда для одного из участников единственным контрагентом выступает другой участник той же группы. Тогда возникает вопрос, ведет ли он самостоятельную деятельность вообще или нужен лишь как промежуточное звено в схеме перераспределения доходов.

Кроме того, налоговые органы оценивают, как именно распределены контрагенты внутри группы. Если поставщики и покупатели закреплены за участниками не по деловой логике, а в зависимости от применяемого налогового режима и налоговой выгоды, это может быть расценено как один из признаков искусственного дробления бизнеса.

Общая материально-техническая база и персонал

Еще одна группа признаков связана с тем, насколько реально участники разделенного бизнеса обособлены в ресурсах. Если компании или ИП существуют отдельно только в документах, а фактически используют одну и ту же инфраструктуру, это вызывает вопросы у налоговых органов.

К признакам общего ресурсного центра могут относиться совпадающие офисы, склады, телефоны, электронная почта, сайты, вывески, кассовая техника, терминалы, IP-адреса, MAC-адреса, банки, через которые обслуживаются счета. Сам по себе один такой факт еще не означает нарушение, но в совокупности с другими обстоятельствами он усиливает позицию налогового органа.

Показательной может быть и ситуация, когда подконтрольные участники выставляют документы своим клиентам, но указывают в них не собственные контакты, а телефон, адрес или сотрудников другой компании группы. Это говорит о том, что фактическая точка взаимодействия с клиентами остается единой.

Значение имеет и наличие собственных ресурсов для работы. Если у участника нет своей техники, материалов, персонала, помещений или оборотных средств, а все необходимое он получает от основного налогоплательщика, его самостоятельность выглядит формальной. Например, если строительная организация выполняет работы только техникой, арендованной у другой компании группы, и использует ее материалы, это может быть одним из признаков искусственного разделения.

То же касается персонала. Если сотрудники формально распределены по разным участникам, но продолжают работать на прежних местах, выполнять те же обязанности и подчиняться тому же руководству, налоговый орган может сделать вывод, что перераспределение было чисто бумажным. Дополнительным аргументом будет отсутствие реального участия руководителей подконтрольных компаний в управлении: когда они не могут пояснить, как ведется деятельность, и фактически не взаимодействуют со своими работниками.

Идентичные или взаимосвязанные виды деятельности

ФНС и суды также обращают внимание на то, какой именно деятельностью занимаются участники разделенного бизнеса. Если несколько организаций или ИП ведут один и тот же вид деятельности, это может указывать на искусственный характер разделения, особенно когда раньше эта деятельность велась в рамках одного бизнеса.

Классический пример — выделение нескольких юрлиц, которые продолжают сдавать в аренду однотипное имущество, работать на одном рынке и использовать одинаковую деловую модель, но при этом применяют специальные налоговые режимы.

Подозрения вызывает и другая ситуация: когда участники группы формально выполняют разные функции, но, по сути, все они встроены в единый производственный цикл. Один закупает сырье, второй производит товар, третий упаковывает и продает его. На бумаге деятельность разделена, но экономически это один бизнес, направленный на получение общего результата.

В то же время сам по себе факт принадлежности разных компаний одному лицу не означает дробления. Если организации реально ведут разные, несвязанные между собой виды деятельности, не участвуют в едином технологическом процессе и не делят один бизнес на несколько субъектов, оснований для вывода о фиктивном дроблении нет.

Отсутствие деловой цели у разделения бизнеса

Один из наиболее значимых критериев — наличие или отсутствие деловой цели. Если разделение бизнеса не имеет разумного хозяйственного объяснения и нужно главным образом для того, чтобы снизить налоги, риск налоговых претензий существенно возрастает.

На это может указывать ситуация, когда единый бизнес или единый производственный процесс распределяется между несколькими лицами на спецрежимах, но фактически реальную деятельность продолжает вести основной участник, который по масштабу и содержанию работы должен применять общий режим налогообложения.

Подозрительно выглядит и случай, когда после разделения совокупная налоговая нагрузка не увеличивается или даже снижается, хотя сам бизнес в целом расширяется. Это может говорить о том, что экономическая цель у структуры вторична, а основная задача — сохранить налоговые преимущества.

ФНС и суды также обращают внимание на момент, когда произошло разделение. Если новые компании или ИП появляются непосредственно перед ростом бизнеса, увеличением выручки, численности работников, площадей или производственных мощностей, это может свидетельствовать о стремлении заранее удержаться в пределах лимитов спецрежима.

Отдельный признак — приближение участников к предельным показателям для применения УСН или иного спецрежима. Если по мере роста бизнеса часть операций, доходов или ресурсов переводится на нового ИП или подконтрольное юрлицо, налоговый орган может расценить это как схему искусственного разделения. Дополнительным аргументом в таких спорах нередко становятся данные бухгалтерского учета: например, снижение рентабельности и прибыли после появления новых организаций, если экономически такое дробление не приносит реального улучшения работы бизнеса.

Отсутствие самостоятельности участников после разделения бизнеса

Один из самых важных признаков фиктивного дробления — отсутствие реальной самостоятельности у организаций и ИП, между которыми распределен бизнес. Формально участников может быть несколько, но если фактически вся деятельность управляется из одного центра, а доходы просто перераспределяются между разными субъектами, у налогового органа возникает основание говорить об искусственном разделении.

На практике внимание обращают на взаимозависимость участников. Это могут быть родственные связи, служебная подчиненность, аффилированность, совпадение собственников или руководителей. Но сам по себе факт взаимозависимости не доказывает нарушение. Если каждый участник действительно ведет самостоятельную деятельность, принимает собственные решения, распоряжается своими ресурсами и несет предпринимательские риски, одной только связи между ними недостаточно (п. 12 Обзора, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023 г.; п. 4 Обзора, утв. Президиумом ВС РФ 04.07.2018 г.).

Отдельно это важно для семейного бизнеса. То, что бизнес ведут родственники, еще не означает его искусственного дробления. Но если кто-то из членов семьи включен в структуру только формально, не выполняет реальных функций и нужен лишь для перераспределения доходов или сохранения права на спецрежим, ситуация уже будет оцениваться иначе.

На отсутствие самостоятельности также может указывать распределение расходов внутри группы. Например, если затраты по деятельности нескольких формально самостоятельных участников фактически несет одна организация и не перевыставляет их остальным, это может говорить о единой хозяйственной структуре. То же касается ситуации, когда финансовые потоки выстроены так, чтобы участники не выходили за лимиты, установленные для применения УСН.

Еще один важный момент — фактическое управление. Если решения за несколько компаний принимают одни и те же лица, если именно они контролируют хозяйственные результаты и получают основную выгоду от разделения бизнеса, это является серьезным аргументом в пользу вывода о фиктивном дроблении.

Как оцениваются признаки фиктивного дробления бизнеса

На практике ни один из перечисленных признаков обычно не рассматривается изолированно. Само по себе наличие родственных связей, общего адреса или одних и тех же контрагентов еще не означает, что бизнес раздроблен незаконно. Но когда таких обстоятельств много, и они складываются в единую картину, налоговый орган получает основание утверждать, что перед ним не несколько самостоятельных участников рынка, а один бизнес, формально разделенный ради налоговой экономии.

Именно поэтому ключевое значение имеет не внешняя форма, а реальное содержание деятельности. Проверяется, кто фактически управляет бизнесом, кто несет расходы, кому принадлежат ресурсы, кто работает с клиентами и поставщиками, есть ли у каждого участника собственная деловая функция и собственный предпринимательский риск.

Вывод

Фиктивное дробление бизнеса определяется по совокупности признаков. Наиболее значимыми среди них являются отсутствие самостоятельности у участников, использование общей материально-технической базы и персонала, одинаковые или тесно взаимосвязанные виды деятельности, единый круг контрагентов и отсутствие реальной деловой цели у такого разделения.

Поэтому при оценке налоговых рисков важно анализировать не только то, как оформлена структура бизнеса на бумаге, но и то, как она работает в действительности. Если несколько организаций или ИП существуют формально, а фактически действуют как единый бизнес ради сохранения спецрежимов и снижения налоговой нагрузки, такая модель может быть признана схемой ухода от налогов.

Автор статьи:
Константин Сичинский
Партнёр ЮК «Неделько и партнеры», к.ю.н.,
научный руководитель программы проф. переподготовки,
преподаватель, соавтор книги.